Durch einen Wechsel des unmittelbaren Gesellschafters einer Kapitalgesellschaft wird laut jüngster Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes (VwGH) – bei Erfüllung aller sonstigen Tatbestandsmerkmale – ein Mantelkauf ausgelöst, der zum Untergang der bestehenden Verlustvorträge der Gesellschaft führt. Ob die oberste Gesellschafterebene unverändert bleibt spielt für den VwGH bei der Beurteilung keine Rolle. In seiner Entscheidung widerspricht der VwGH der vorangegangenen Entscheidung des Bundesfinanzgerichts (BFG).
Wann liegt ein steuerlicher Mantelkauf vor?
Verluste von österreichischen Kapitalgesellschaften können grundsätzlich zeitlich unbegrenzt vorgetragen und mit laufenden Gewinnen der Gesellschaft verrechnet werden. Voraussetzung dafür ist, dass es nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu keiner wesentlichen Änderung (laut Verwaltungspraxis mehr als 75%) der Identität der Gesellschaft kommt.
Dabei stellt die Finanzverwaltung auf folgende Merkmale ab:
- Änderung organisatorische Struktur (insbesondere Geschäftsführung) und
- Änderung wirtschaftliche Struktur (insbesondere Geschäftstätigkeit und Vermögen) und
- Änderung Gesellschafterstruktur und
- entgeltliche Grundlage
Sämtliche Strukturänderungen müssen zwar kumulativ vorliegen, können aber unterschiedlich stark ausgeprägt sein.
Auswirkungen durch die VwGH-Entscheidung
Die wesentliche Änderung der Gesellschafterstruktur erfasst jede Art von Gesellschafterwechsel auf entgeltlicher Grundlage. Dabei ist es unmaßgeblich, ob die Änderung zwischen den bestehenden Gesellschaftern stattgefunden hat oder die Anteile von neuen Gesellschaftern erworben wurden.
Ausgangsfall: Im zugrundeliegenden Fall kam es bei einem „leeren“ Gastronomiebetrieb mit hohen Verlustvorträgen zu Änderungen in der Gesellschafterstruktur. An der verlustvortragenden Gesellschaft waren ursprünglich drei natürliche Personen unmittelbar beteiligt. Die Anteile der natürlichen Personen wurden im Zuge einer Umstrukturierung zum Teil an eine Kapitalgesellschaft (Zwischenholdinggesellschaft) übertragen. Indirekt waren die ursprünglichen Gesellschafter teilweise über die neue Holding immer noch beteiligt. Durch die Einschaltung der Zwischengesellschaft hat sich jedoch die unmittelbare Gesellschafterin zu 100% geändert.
Der BFG hat im ersten Schritt in wirtschaftlicher Beurteilung auf die gesamte übergeordnete (mittelbare) Struktur abgestellt und das Vorliegen des Mantelkaufs durch das fehlende Tatbestandsmerkmal der wesentlichen Änderung in der Gesellschafterstruktur verneint. Der Verlustvortrag der Gesellschaft blieb daher (vorläufig) erhalten.
Der VwGH widersprach dieser Rechtsansicht des BFG. Laut VwGH stellt die Änderung der Gesellschafterstruktur auf die Übertragung von Gesellschaftsanteilen ab. Durch den Wechsel des unmittelbaren Gesellschafters liegt eine wesentliche Änderung der Gesellschafterstruktur vor. Nachdem im vorliegenden Fall auch die anderen Merkmale des Mantelkaufs erfüllt waren, führt die Entscheidung des VwGH zum Untergang der Verlustvorträge der Gesellschaft.
Fazit:
Die wesentliche Änderung des unmittelbaren Gesellschafters erfüllt das entsprechende Tatbestandsmerkmal des Mantelkaufs. Zu beachten ist allerdings, dass es nur zum Mantelkauf und damit zum Untergang der Verlustvorträge kommt, wenn neben der Änderung der Gesellschafterstruktur auch eine wesentliche Änderung der organisatorischen und wirtschaftlichen Struktur vorliegt.
Wir empfehlen, vor Änderungen der Unternehmensstruktur von Gesellschaften mit Verlustvorträgen jedenfalls eine Prüfung der Mantelkauftatbestände vorzunehmen, um zu vermeiden, dass der Steuervorteil aus der Verwertung der Verluste verloren geht.
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